摘要：目前 ，我國還未出臺(tái)任何針對(duì) 現(xiàn)代 物流 企業(yè) 財(cái)務(wù)管理的規(guī)定或 會(huì)計(jì) 核算制度，這些單位執(zhí)行的仍是原屬行業(yè)的財(cái)務(wù)制度與會(huì)計(jì)核算辦法，以致于導(dǎo)致現(xiàn)在物流企業(yè)成本核算 方法 不規(guī)范、成本核算內(nèi)容不統(tǒng)一以及成本信息資料不可比。針對(duì)物流企業(yè)成本核算現(xiàn)狀，本文指出了我國現(xiàn)代物流企業(yè)成本核算所面臨的難題并提出應(yīng)對(duì)措施。  
　　 
　　現(xiàn)代物流在我國是一個(gè)新興行業(yè)，目前還未出臺(tái)任何針對(duì)現(xiàn)代物流企業(yè)的財(cái)務(wù)管理的規(guī)定或會(huì)計(jì)核算制度。會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界關(guān)于如何核算物流企業(yè)成本以滿足財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)需要的 理論 研究 和實(shí)務(wù)探討還很缺乏，物流學(xué)術(shù)界熱衷的物流管理方向也只是零星涉及物流成本的核算 問題 ，并且僅局限于如何為物流成本管理提供成本信息的研究層面，尚不能為物流企業(yè)對(duì)外進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的成本核算提供理論依據(jù)和實(shí)務(wù)指南。因此，各個(gè)物流企業(yè)根據(jù)自己對(duì)物流成本概念的理解，運(yùn)用傳統(tǒng)的成本核算方法核算企業(yè)成本。由于成本核算的隨意性加上傳統(tǒng)成本核算方法的局限性，使物流企業(yè)所核算的成本信息缺乏準(zhǔn)確性和可比性。 
　　
　　鑒于目前物流企業(yè)業(yè)務(wù)的特殊性和成本核算方法的不適合性，對(duì)其成本核算問題展開研究，提出適合物流企業(yè)的成本核算方法，對(duì)建立適應(yīng)我國物流企業(yè)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)成本核算制度，促進(jìn)物流會(huì)計(jì)與物流產(chǎn)業(yè)相匹配且共同 發(fā)展 具有積極的作用。 
　　 
　　物流企業(yè)成本核算現(xiàn)狀 
　　 
　　目前，由于物流企業(yè)的成本核算在理論上尚沒有基本的方法，在實(shí)務(wù)中也沒有可 參考 的模式，其物流成本的核算就呈現(xiàn)出多樣化現(xiàn)狀，同行之間更是無法比較。 

　　比照制造企業(yè)細(xì)分成本項(xiàng)目 
　　
　　資產(chǎn)型、多功能、大規(guī)模的第三方物流企業(yè)，把對(duì)外提供物流服務(wù)看成是一種無形產(chǎn)品，把相關(guān)物流功能整合成的合同服務(wù)作為成本 計(jì)算 對(duì)象，比照制造企業(yè)細(xì)分的成本項(xiàng)目為：直接材料、直接人工、間接費(fèi)用，而營業(yè)費(fèi)用（包括銷售人員的工資和傭金，廣告費(fèi)用，售后服務(wù)費(fèi)）、管理費(fèi)用（主要是與研究、開發(fā)和總體管理有關(guān)的費(fèi)用，如，新的物流服務(wù)開發(fā)，運(yùn)輸路線、運(yùn)輸方式的優(yōu)化，倉庫儲(chǔ)存的優(yōu)化，針對(duì)不同的客戶開發(fā)不同的增值服務(wù)等）作為期間費(fèi)用。 

　　因?yàn)槲锪髌髽I(yè)的直接材料、直接人工占企業(yè)總成本的比重很小，而間接費(fèi)用比重卻很大，因此間接費(fèi)用能否合理分配到成本計(jì)算對(duì)象至關(guān)重要?？伤麄?nèi)狈侠碛行У拈g接費(fèi)用分配方法，采用了按月分?jǐn)傞g接費(fèi)用，削弱了間接費(fèi)用與各個(gè)合同服務(wù)之間的關(guān)聯(lián)度，歪曲了各個(gè)成本計(jì)算對(duì)象的成本信息。 

　　沿用 交通 運(yùn)輸企業(yè)的成本核算方法 
　　
　　傳統(tǒng)運(yùn)輸轉(zhuǎn)型的物流企業(yè)，如擁有公路運(yùn)輸資產(chǎn)的轉(zhuǎn)型企業(yè)，均沿用交通運(yùn)輸企業(yè)成本核算方法。其成本計(jì)算對(duì)象主要有三種類型：一是以業(yè)務(wù)劃分，如貨運(yùn)業(yè)務(wù)、裝卸業(yè)務(wù)；二是以營運(yùn)工具劃分，如貨柜車、散貨車、空調(diào)車、冷凍車；三是以運(yùn)輸路線來劃分，并把成本費(fèi)用構(gòu)成細(xì)分為：運(yùn)輸營運(yùn)成本、倉儲(chǔ)成本、管理費(fèi)用。其中，運(yùn)輸營運(yùn)成本按與成本計(jì)算對(duì)象的關(guān)系，可分為營運(yùn)直接費(fèi)用和營運(yùn)間接費(fèi)用。運(yùn)輸營運(yùn)成本與倉儲(chǔ)成本的簡單累加構(gòu)成該類企業(yè)的物流成本，其缺陷是沒有從企業(yè)整體業(yè)務(wù)考慮來確定成本計(jì)算對(duì)象，無法提供不同業(yè)務(wù)或者不同客戶的成本，也無法計(jì)算企業(yè)提供增值服務(wù)的成本。 
　　 
　　運(yùn)用物流中心的統(tǒng)一費(fèi)率法 
　　
　　當(dāng)前一些為生產(chǎn)企業(yè)從事物料配送、為大型連鎖超市從事商品配送的配送中心，采用以營業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用三項(xiàng)總費(fèi)用計(jì)算企業(yè)的成本費(fèi)用。為了便于客戶談判，通常采用的辦法是以上年的實(shí)際營運(yùn)情況，制定一個(gè)參照基準(zhǔn)費(fèi)率（上年成本費(fèi)用總額/上年配送總金額 ），再根據(jù)配送物品具體特征、客戶重要性程度、客戶的需要等具體情況在基準(zhǔn)費(fèi)率基礎(chǔ)上制定浮動(dòng)費(fèi)率。業(yè)務(wù)部門與客戶定價(jià)基礎(chǔ)就是浮動(dòng)費(fèi)率加目標(biāo)利潤率。這種成本計(jì)算方法只是按月歸集實(shí)際費(fèi)用，談不上成本核算，因?yàn)闆]有確定成本計(jì)算對(duì)象。 
　　 
　　郵政物流企業(yè)的成本計(jì)算方法 
　　
　　據(jù)調(diào)查，郵政企業(yè)因其業(yè)務(wù)繁雜，求得單項(xiàng)業(yè)務(wù)成本的計(jì)算一直是通過“倒扣法”得到的，即從收入中扣除一定百分比的利潤，剩余部分被作為成本，在每個(gè)會(huì)計(jì)期間與收入配比。各項(xiàng)業(yè)務(wù)“倒扣”得到的成本總額與實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用總額差異很大，不得不采取人為調(diào)節(jié)的方式，在報(bào)表中的成本費(fèi)用無法得到真實(shí)的反映，無法真正體現(xiàn)出收入與費(fèi)用的配比。 

　　物流企業(yè)成本核算面臨的難題及對(duì)策

　　要正確核算物流企業(yè)的成本，首先需要明確物流企業(yè)的成本核算要素，這些要素包括：成本核算對(duì)象、成本核算期間、成本計(jì)算空間、成本核算計(jì)量單位、成本核算方法、成本核算的帳務(wù)處理和成本報(bào)表七大要素。但成本核算要素的確定又與企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)密切相關(guān)?，F(xiàn)代物流企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的多元化涉及領(lǐng)域廣泛，實(shí)現(xiàn)方式依靠現(xiàn)代信息技術(shù)和高 科技 手段，其提供服務(wù)的特點(diǎn)決定了幾個(gè)成本計(jì)算要素包括成本計(jì)算對(duì)象、成本計(jì)算期、成本計(jì)算空間等具有其特性。而這些特性正是物流企業(yè)成本核算陷入了困境的根源。 

　　成本核算對(duì)象 

　　企業(yè)的成本核算需要先明確成本對(duì)象，否則成本計(jì)算就毫無意義。如企業(yè)每一會(huì)計(jì)期間，要發(fā)生幾十乃至成千上萬筆費(fèi)用，如果把這些發(fā)生的耗費(fèi)堆積在一起，只能表示企業(yè)的耗費(fèi)而已，這種費(fèi)用信息的有用性受到限制。因此確定成本對(duì)象的目的是要以成本對(duì)象來歸集費(fèi)用，而用于歸集費(fèi)用的成本對(duì)象要有歸集費(fèi)用的“容器”，否則費(fèi)用就無處可歸。有形成本對(duì)象，其自身就是歸集費(fèi)用的天然“容器”，費(fèi)用能夠明確的、可辨認(rèn)的歸集到這個(gè)“容器”中。而物流服務(wù)這種無形成本對(duì)象與有形成本對(duì)象相比，具有無實(shí)體性（是指人們無法直接感覺到該對(duì)象的存在）和瞬時(shí)性（是指該對(duì)象不能存儲(chǔ)到未來），這兩種特性意味著無形成本對(duì)象無處歸集其費(fèi)用，而物流企業(yè)的物流服務(wù)正是一種無形的成本對(duì)象，只能人為安裝一個(gè)“容器”以歸集費(fèi)用，這是物流企業(yè)進(jìn)行成本核算必須解決的問題。 

　　物流企業(yè)提供物流服務(wù)方式，主要是通過與客戶簽訂物流服務(wù)合同實(shí)現(xiàn)的，同時(shí)物流企業(yè)與客戶簽訂合同具有唯一性，幾乎沒有兩份完全一樣的服務(wù)合同，因?yàn)槊總€(gè)購買者要求的服務(wù)內(nèi)容不同。每一個(gè)合同的服務(wù)內(nèi)容都是按照客戶的要求“量身定做”的，客戶個(gè)性化的需要決定了物流企業(yè)提供服務(wù)的內(nèi)容、水平、復(fù)雜程度均有不同，并且提供者因工作經(jīng)驗(yàn)、情緒等 影響 而生產(chǎn)出不同質(zhì)量的服務(wù)。由此 分析 ，物流服務(wù)合同相當(dāng)于特殊產(chǎn)品，隨客戶的不同而變化，服務(wù)合同是明確的、可辨認(rèn)的，完全可以取代物流服務(wù)這種無形的成本對(duì)象，作為歸集物流費(fèi)用的“容器”。因此，將物流企業(yè)與客戶簽訂的每項(xiàng)服務(wù)合同作為物流企業(yè)成本核算對(duì)象不僅有理論依據(jù)，而且實(shí)務(wù)操作上也是可行的。 

　　成本核算期間

　　成本核算期是歸集費(fèi)用到成本對(duì)象的時(shí)間范圍。成本核算期有的與會(huì)計(jì)期間一致，有的與會(huì)計(jì)期間不一致，如制造業(yè)是按產(chǎn)品的生產(chǎn)周期或公歷月份；種植業(yè)按一個(gè)輪作周期；服務(wù)業(yè)一般按公歷月份等作為成本核算期。物流企業(yè)提供的物流服務(wù)是合同導(dǎo)向的物流服務(wù)，合同簽訂的時(shí)間隨物流企業(yè)與客戶之間的依賴關(guān)系而有長短之分，如與客戶之間建立戰(zhàn)略聯(lián)盟關(guān)系所簽定的契約型合同，有的長達(dá)5-6年，合同的營運(yùn)周期出現(xiàn)跨會(huì)計(jì)期間的情形，若以營運(yùn)周期作為成本核算期，也就是要等到該項(xiàng)合同履行完之后才能提供其成本信息，不符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的及時(shí)性原則。再說物流企業(yè)有的服務(wù)合同是短期“門到門”的運(yùn)輸+倉儲(chǔ)+配送業(yè)務(wù)流程，甚至不到一個(gè)月就履行完合同，特別是當(dāng)物流企業(yè)提供適時(shí)制配送，或者自動(dòng)補(bǔ)貨則是即時(shí)完成的，在這種情況下，若以營運(yùn)周期作為成本核算期，實(shí)務(wù)中是很難達(dá)到這個(gè)即時(shí)成本信息要求的。鑒于上述分析，物流企業(yè)應(yīng)看成是服務(wù)業(yè)，采取與會(huì)計(jì)期間一致，按公歷月份作為成本核算期，至于時(shí)間跨度長于會(huì)計(jì)期間的合同，可以采用完工百分比法來確定其當(dāng)期的成本。 

　　成本核算空間 

　　成本核算空間是指成本對(duì)象應(yīng)歸集的費(fèi)用所發(fā)生的區(qū)域范圍。1993年以前，我國制造業(yè)采用完全成本制度，即把企業(yè)范圍內(nèi)所發(fā)生的生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用全部歸集到產(chǎn)品成本對(duì)象，體現(xiàn)的是一種成本完全吸收的思想。之后，改用制造成本制度，以費(fèi)用的發(fā)生與生產(chǎn)產(chǎn)品的相關(guān)度作為基礎(chǔ)，只將企業(yè)內(nèi)與產(chǎn)品生產(chǎn)直接相關(guān)的部門（如車間、分廠等）所發(fā)生的費(fèi)用歸集到產(chǎn)品成本對(duì)象。制造成本制度是當(dāng)前國際上財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中普遍采用的一種成本計(jì)算制度，也是我國《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定的成本核算制度。物流企業(yè)應(yīng)選用哪種制度作為成本核算空間？從法規(guī)上講，只能選用當(dāng)前會(huì)計(jì)制度規(guī)定的制造成本法，但是，物流企業(yè)在提供每一項(xiàng)合同服務(wù)的過程畢竟與制造企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的過程不同。制造企業(yè)基本上是在它的生產(chǎn)車間或分廠完成產(chǎn)品的生產(chǎn)，其生產(chǎn)費(fèi)用也幾乎都是在生產(chǎn)車間或分廠里發(fā)生的，只要把發(fā)生的這些生產(chǎn)費(fèi)用對(duì)象化到產(chǎn)品，就構(gòu)成了該產(chǎn)品的制造成本；而物流企業(yè)生產(chǎn)合同的服務(wù)產(chǎn)品是由整個(gè)物流企業(yè)共同完成的，其生產(chǎn)費(fèi)用遍布每個(gè)角落，要想把這些生產(chǎn)費(fèi)用歸集到合同產(chǎn)品，需要精挑細(xì)揀，否則會(huì)影響合同產(chǎn)品成本計(jì)算的合法性，演變成完全成本法。為此物流企業(yè)必須正確劃分以下界限： 

　　收益性支出與資本性支出、營業(yè)外支出的界限 以購建或融資租賃方式取得固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)所發(fā)生的支出以及在資金運(yùn)作管理，進(jìn)行對(duì)外投資支出時(shí)不能計(jì)入物流成本，應(yīng)予資本化計(jì)入相關(guān)的資產(chǎn)價(jià)值；與物流業(yè)務(wù)運(yùn)作無關(guān)的滯納金、罰款，違約金、非常損失等等不能計(jì)入物流成本，應(yīng)列作營業(yè)外支出。 

　　物流成本與期間費(fèi)用的界限 物流成本是指物流企業(yè)發(fā)生的與合同服務(wù)產(chǎn)品的運(yùn)作直接相關(guān)的支出，主要有系統(tǒng)開發(fā)費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、倉儲(chǔ)費(fèi)、裝卸費(fèi)、加工費(fèi)、包裝費(fèi)等；期間費(fèi)用是指企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的必須從當(dāng)期收入中得到補(bǔ)償?shù)馁M(fèi)用，按其 經(jīng)濟(jì) 用途可分為營業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。其中，營業(yè)費(fèi)用是指與合同服務(wù)產(chǎn)品的運(yùn)作間接相關(guān)的支出，如客戶詢價(jià)、物流方案設(shè)計(jì)、物流方案投標(biāo)、合同簽訂等方面所發(fā)生的業(yè)務(wù)承攬費(fèi)以及客戶關(guān)系維護(hù)、處理客戶投訴、評(píng)價(jià)與審核客戶等方面所發(fā)生的客戶服務(wù)費(fèi)。管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。